Czasami prowadzenie działalności gospodarczej wiąże się z wypłatą różnych rekompensat, które między innymi mogą dotyczyć przerw w dostępie do usługi, opóźnień w wykonaniu umowy, czy utracie korzyści nabywcy, jak i mogą obejmować powstrzymywanie się od dokonywania określonych czynności. Interesy przedsiębiorców mogą zostać zabezpieczone przez odpowiednie zapisy w umowie.
Rekompensata, to inaczej korzyść majątkowa wypłacana w postaci środków pieniężnych. Jej zadaniem jest wyrównanie poniesionych strat, szkód bądź innych trudów czy przykrości. Może być przyznana przez sąd lub w wyniku zawartego porozumienia. Dotyczy wielu czynności. Może być np. przyznana do emerytury, z tytułu pracy w szczególnych warunkach. Ubiegać się o nią mogą również podmioty prowadzące działalność w niektórych sektorach lub podsektorach energochłonnych.
Wypłata rekompensaty, a podatek VAT
Podatkiem od towarów i usług opodatkowane są czynności wymienione w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W szczególności dotyczą one odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju. Jak wskazuje art. 7 ust. 1 ustawy o VATdostawa towarów rozumiana jest jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei przez świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT należy rozumieć każde świadczenie wykonywane na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie jest dostawą towarów w rozumieniu art. 7 wymienionego przepisu w tym także:
przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, gdzie nie ma znaczenia forma w jakiej została dokonana dana czynność prawna
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji
świadczenie usług zgodnie z nakazem wydanym przez organ władzy publicznej lub podmiot działający w jego imieniu bądź na podstawie nakazu wynikającego z prawa.
Przepisy o podatku VAT nie wymieniają rekompensaty, zadośćuczynienia, odszkodowania oraz kar umownych jako czynności podlegających pod opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że zastosowanie wymienionych czynności poprzez ich nałożenie i zapłatę nie jest w zasadzie opodatkowane tym podatkiem. Takie samo stanowisko zostało potwierdzone przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, co jednak nie zmienia faktu, że każda wypłacona rekompensata powinna być szczegółowo przeanalizowana. Nie można zapominać o tym, że każdy przypadek jest inny i charakter danej czynności może być różny. Decydują o nim przede wszystkim cechy wykonywanej czynności
W jakiej sytuacji odszkodowanie może zostać uznane za wynagrodzenie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług?
Czasami wypłacone odszkodowanie może zostać uznane za dostawę towarów lub świadczenie usług i z tego powodu może podlegać pod opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Aby tak się stało to musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczeniodawcą, a odbiorcą świadczenia, czyli beneficjentem. Za wykonywane usługi powinno być wypłacone wynagrodzenie. Musi więc zachodzić bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a wypłacanym wynagrodzeniem. Oznacza to, że opodatkowanie podatkiem VAT obejmie tylko świadczenie, w którym będzie występował konsument, inaczej osoba będąca odbiorcą czerpiącym z tego prawdopodobną korzyść. Aby ustalić czy dane świadczenia będą opodatkowane podatkiem VAT to trzeba sprawdzić czy realizowane świadczenia są równe.
Świadczenie będzie podlegało pod opodatkowanie podatkiem VAT, kiedy łącznie zostaną spełnione poniższe warunki:
w następstwie zobowiązania powstałego w związku z wykonywaną usługą, druga strona jako nabywca jest bezpośrednim korzystającym ze świadczenia
świadczona usługa musi odpowiadać świadczeniu wzajemnemu ze strony nabywcy, czyli wynagrodzeniu.
W związku z powyższym w sytuacji, kiedy wypłata rekompensaty występuje jako czynność jednostronna i nie jest związana z otrzymaniem świadczenia wzajemnego jak dostawa towarów lub świadczenie usług, to nie podlega ona pod opodatkowanie podatkiem VAT. Natomiast, jeżeli wypłata rekompensaty związana jest ze świadczeniem wzajemnym i związek pomiędzy otrzymaną płatnością, a świadczeniem wykazuje wyraźnie charakter bezpośredni, z którego widać, że płatność jest następstwem wykonanego świadczenia, to w takiej sytuacji wynagrodzenie wypłacone za określone świadczenie podlega pod opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Rekompensata wypłacona kontrahentowi za straty poniesione przez przedsiębiorcę z powodu niedotrzymania terminu realizacji umowy, czyli rekompensata za opóźnienie w wykonaniu umowy oraz utracone korzyści nabywcy nie jest objęta zapłatą podatku VAT.
PRZYKŁAD 1 Przedsiębiorca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Jest czynnym podatkiem VAT. Zajmuje się dostarczaniem oprogramowania księgowego. Ze względów technicznych kontrahenci mieli przerwę w dostępie do usługi. W związku z tym przedsiębiorca podjął decyzję o wypłacie rekompensaty kontrahentom. Czy w takiej sytuacji rekompensata za przerwę w dostępie do usługi będzie opodatkowana podatkiem VAT?
Odpowiedź: Wypłacona rekompensata za przerwę w dostępie do usługi nie jest uważana za dostawę towarów ani za świadczenie usługi, dlatego nie podlega pod opodatkowanie podatkiem od towarów i usług.
PRZYKŁAD 2 Przedsiębiorca, czynny podatnik VAT prowadzi działalność developerską. Podpisał umowę z kontrahentem na zakup apartamentowca w miejscowości nadmorskiej. Kontrahent przedsiębiorcy prowadzi działalność związaną z usługą najmu krótkoterminowego. Apartament miał być ujęty w ewidencji środków trwałych nabywcy, który miał wynajmować go turystom. Niestety kontrahent nie wywiązał się z terminu określonego w umowie i nabywca zmuszony był do przesunięcia o kilka miesięcy terminu oddania budynku do użytkowania. W związku z zaistniałą sytuacją niedotrzymania terminu oddania apartamentu, przedsiębiorca wyszedł do kontrahenta z propozycją podpisania aneksu do umowy i jednocześnie wypłaty rekompensaty za utracone korzyści z tytułu najmu. Czy przedsiębiorca musi zapłacić podatek VAT od wypłaconej rekompensaty?
Odpowiedź: W tym przypadku rekompensata dotyczy nieterminowego oddania budynku do użytkowania. Przedsiębiorca nie świadczył żadnej usługi, dlatego w tej sytuacji nie można mówić o świadczeniu usług za wynagrodzeniem. Jeżeli więc wypłacona rekompensata nie jest związana z żadnym świadczeniem i tym samym nie znajduje się w katalogu czynności jakie podlegają opodatkowaniu VAT, to odszkodowanie nie wchodzi w zakres ustawy o podatku od towarów i usług, co oznacza, że wypłacona kwota rekompensaty z tytułu opóźnienia w realizacji umowy i utraconych korzyści z najmu nie jest objęta zapłatą podatku VAT.
Odszkodowanie wypłacane za niewykonanie lub nienależyte wykonanie umowy, a podatek VAT
Rekompensata może być wypłacona również z tytułu nienależytego wykonania umowy lub jej niewykonania. Jest to rodzaj odszkodowania wypłacanego za wyrządzone szkody. Potrzeba jego zapłaty może wynikać z treści umowy zawartej pomiędzy przedsiębiorcami. Takie odszkodowanie nie może zostać uznane za zapłatę, za dokonaną dostawę towarów, czy też za świadczenie usług. Świadczenie to ma charakter odszkodowawczy. Charakteryzuje je brak wzajemności świadczeń. Celem tego rodzaju rekompensaty jest wyrównanie szkody jaką poniósł przedsiębiorca w związku z danym zdarzeniem.
W sprawach dotyczących kwestii różnego rodzaju rekompensat zostały wydane liczne interpretacje. Jednym z przykładów jest interpretacja indywidualna nr sygn. 0114-KDIP4-1.4012.593.2020.1.BS z dnia 11 stycznia 2021 roku, która została wydana w odpowiedzi na zadane pytania dotyczące zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca zapytał:
1. Czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, przysługująca Spółce od Operatora kwota Rekompensaty z tytułu braków/uszkodzenia towarów powinna podlegać opodatkowaniu VAT? 2. Czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Spółka uprawniona jest do udokumentowania otrzymanej kwoty Rekompensaty przy pomocy innego niż faktura dowodu księgowego (np. noty obciążeniowej)?
Stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe zostały opisane w następujący sposób:
Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą, głównie w zakresie sprzedaży detalicznej towarów na terytorium Polski. Działalność handlowa Wnioskodawcy prowadzona jest w sklepach stacjonarnych znajdujących się w lokalach handlowych stanowiących własność Spółki lub wynajmowanych przez Spółkę od innych podmiotów. W roku 2018 r. Spółka zawarła ze spółką X. Sp. z o.o. (dalej: X. lub Operator) (łącznie dalej: Strony) umowę o współpracy logistycznej (dalej: Umowa logistyczna). Na podstawie Umowy logistycznej, zmienionej aneksem z dnia... 2019 r. (dalej: Aneks), X. zapewnia kompleksową obsługę logistyczną Wnioskodawcy, polegającą na m.in. przyjmowaniu, składowaniu, przygotowaniu, wysyłce, nadzorze oraz zarządzaniu zasobami towarowymi Spółki w jednym z jej magazynów. Operator zobowiązany jest do stosowania środków, sprzętu oraz zasobów ludzkich gwarantujących jak najwyższy poziom usług obsługi logistycznej. Operator ponosi pełną odpowiedzialność za osoby, przy pomocy których wykonuje usługi stanowiące przedmiot Umowy logistycznej i sprawuje kierownictwo nad tymi osobami. Zgodnie z postanowieniami Umowy logistycznej, Operator jest odpowiedzialny wobec Spółki za składowanie towarów na powierzchni magazynowej, za prawidłowe przygotowanie i załadowanie zamówionych towarów w celu ich dostawy do sklepów Wnioskodawcy, za zarządzanie depozytem nośników transportowych Spółki, oraz za zarządzanie przepływem informacji koniecznych do magazynowania towarów i ich dostaw. Operator zapewnia również zgodność i wiarygodność informacji o składowanych na powierzchni magazynowej towarach z informacjami znajdującymi się w informatycznych systemach magazynowych A. oraz B. (Wnioskodawcy przysługuje licencja do systemu informatycznego A., natomiast Operatorowi przysługuje licencja do systemu informatycznego B.).
Dyrektor KIS odniósł się do przedstawionego opisu i udzielił odpowiedzi na zadane pytania. Na początku podkreślił, że Wnioskodawca w związku z otrzymaną kwotą nie przenosi prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na rzecz operatora, ponieważ celem przekazanej płatności jest zrekompensowanie strat poniesionych przez Spółkę za braki lub uszkodzenia towarów. Z tego powodu wypłata rekompensaty na rzecz Wnioskodawcy nie może być traktowana jak wynagrodzenie należne za dostawę towarów, na którą wskazuje art. 7 ust. 1 ustawy. Rekompensata jest bowiem wynagrodzeniem jakie przysługuje w związku z naruszeniem postanowień zawartej umowy. Z tytułu zapłaty rekompensaty operator nie otrzymuje żadnej bezpośredniej korzyści. Spółka nie wypłaca mu żadnego świadczenia. Przez niedotrzymanie warunków zawartej umowy operator zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania na rzecz Spółki za działania, które doprowadziły do braków/uszkodzeń towarów. Do wypłaty rekompensaty może w ogóle nie dojść, jeżeli operator dotrzyma postanowień umowy. W związku z powyższym można uważać, że płatności realizowane przez operatora na rzecz Wnioskodawcy pełnią rolę odszkodowania i nie wpływają bezpośrednio na żadną czynność o charakterze świadczenia wykonywanego przez zobowiązaną jednostkę. Oznacza to, że kwoty, które przysługują Spółce w związku z nienależytym wykonaniem umowy traktowane są jak czynność jednostronna i nie mają związku z otrzymaniem świadczenia wzajemnego. Płatności, które dokonywane są na rzecz Wnioskodawcy nie są uznane za dostawę towarów, a także taką dostawą nie będą w przyszłości zgodnie z definicją zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy, ani nie stanowią również świadczenia usług wg art. 8 ust. 1 ustawy. Tak więc wypłata rekompensaty jaka została opisana w złożonym wniosku nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i dlatego nie podlega pod opodatkowanie tym podatkiem.
PRZYKŁAD 3 Przedsiębiorca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na przekazywaniu powierzchni magazynowych. Rozliczenia prowadzi na podstawie książki przychodów i rozchodów. Jako formę opodatkowania wybrał zasady ogólne. Świadczone usługi polegają na możliwości składowania różnego rodzaju towarów przez kontrahentów. W przypadku zniszczenia składowanych towarów, kontrahent zgodnie z podpisaną umową powinien otrzymać rekompensatę za nienależyte wykonanie umowy. Czy w tej sytuacji wypłacona rekompensata powinna zostać opodatkowana podatkiem VAT?
Odpowiedź: W tym przypadku wypłata rekompensaty nie podlega pod opodatkowanie podatkiem VAT. Płatność ma charakter odszkodowawczy. Kontrahent nie otrzymuje żadnej bezpośredniej korzyści z tytułu otrzymania rekompensaty, ponieważ wypłacona kwota nie mieści się w katalogu czynności, jakie zostały w nim wymienione i podlegają opodatkowaniu VAT.
W umowie zawieranej pomiędzy kontrahentami w zakresie wykonania zobowiązania niepieniężnego, zgodnie z art. 483 ust. 1 Kodeksu cywilnego można umieścić zapis mówiący, że naprawienie szkody w związku z niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem zobowiązania będzie mogło nastąpić poprzez zapłatę określonej kwoty pieniężnej.
Sposób dokumentowania wypłacanych rekompensat niepodlegających pod zapłatę podatku VAT
Jeżeli przedsiębiorca wypłaca rekompensatę na rzecz kontrahenta, która nie jest wynagrodzeniem za dostawę towarów lub za świadczenie usług w świetle ustawy o podatku od towarów i usług to nie ma podstaw, aby czynność ta została udokumentowana fakturą VAT. Za pomocą faktur VAT można potwierdzać zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jedynie dokonaną sprzedaż. Wypłacone rekompensaty niepodlegające pod opodatkowanie podatkiem VAT należy dokumentować za pomocą innych dokumentów księgowych. Przykładem takiego dokumentu jest nota obciążeniowa.
Wypłata rekompensaty za powstrzymanie się od dokonywania określonych czynności – podatek od towarów i usług
Jak wskazuje art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług świadczeniem usług objęte są wszystkie świadczenia dokonywane na rzecz innego podmiotu, które nie są dostawą towarów. Należy do nich również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Tak więc rekompensata z tytułu powstrzymania się od dokonywania określonych czynności podlega pod zapłatę podatku VAT.
PRZYKŁAD 4 Pani Anna zawarła kontrakt menedżerski ze Spółką. W ramach podpisanego kontraktu zobowiązała się, że po wygaśnięciu lub rozwiązaniu umowy nie podejmie się działalności konkurencyjnej przez okres 2 lat. Za przestrzeganie zakazu konkurencji pani Anna może otrzymać rekompensatę, która powinna być traktowana jak usługa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym będzie ona podlegała pod opodatkowanie podatkiem VAT. Powstrzymanie się od działalności konkurencyjnej wiąże się z pewnego rodzaju korzyściami po stronie pani Anny. W tym przypadku podmiotem czerpiącym korzyści ze świadczenia jest Spółka, która odnosi pożytek mający charakter majątkowy. Powstrzymanie się od wykonywania działalności konkurencyjnej przez panią Annę przynosi Spółce korzyść w postaci gwarancji ochrony jej interesów i pozwala zachować w tajemnicy ważne dla firmy informacje.
