Przedsiębiorcy czasami mogą zostać oszukani lub okradzeni przez nierzetelnych kontrahentów lub nielojalnych pracowników, co w konsekwencji powoduje u nich stratę finansową. Czy taka kradzież lub oszustwo mogą zostać uwzględnione w rozliczeniu podatkowym jako koszt uzyskania przychodu? Jest to możliwe pod warunkiem, że przedsiębiorca dołożył należytej staranności oraz podjął działania, które mogłyby zapobiec powstaniu straty. Dodatkowo strata musi być odpowiednio udokumentowana i mieć związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.
Strata w działalności gospodarczej na skutek kradzieży lub oszustwa
Przedsiębiorca może ponieść stratę wynikającą z kradzieży lub oszustwa w majątku obrotowym firmy. Głównie dotyczy ona towarów handlowych, a także środków pieniężnych znajdujących się na rachunku bankowym lub w kasie. Czasami zdarza się też kradzież środka trwałego, która najczęściej dotyczy samochodów. Strata, która powstała na skutek dokonanego przestępstwa może zostać ujęta w kosztach uzyskania przychodu. Aby tak się stało nie może powstać z winy podatnika, czyli nie może wynikać z jego niedbalstwa, naruszenia przepisów lub braku nadzoru nad pracownikami. Strata zostanie uznana za koszt podatkowy tylko wtedy, kiedy przedsiębiorca będzie potrafił wykazać, że dokonał należytej staranności oraz podjął działania w celu zapobieżenia jej powstania.
Strata zaliczona do kosztów podatkowych – jakie warunki musi spełnić przedsiębiorca?
Strata w środkach obrotowych przedsiębiorstwa uważana jest za uszczerbek, szkodę lub ubytek, dlatego nie można jej uznać zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszt jaki przedsiębiorca poniósł w celu osiągnięcia przychodów. Taka strata zaliczana jest do ryzyka prowadzenia działalności gospodarczej.
Strata poniesiona w środkach obrotowych firmy może zostać uznana za koszt podatkowy, jeżeli zostaną spełnione łącznie poniższe warunki:
strata musi być rzeczywista – przedsiębiorca poniósł rzeczywistą szkodę. Jego rachunek bankowy został pomniejszony o określoną kwotę pieniędzy, czego dowodem muszą być dokonane przelewy. Nie może też wiązać się z uzyskaniem świadczenia wzajemnego
strata musi mieć związek z prowadzoną działalnością
strata musi być spowodowana nieprzewidzianymi okolicznościami, jak np. oszustwem
strata nie może powstać z winy podatnika
strata musi być właściwie udokumentowana
podatnik musi podjąć odpowiednie działania, które będą zabezpieczały przed powstaniem straty.
Właściwe udokumentowanie oznacza sporządzenie protokołu szkód. Szkoda powinna być wykazana przez właściwe organy, takie jak np. policja, prokuratura czy sąd po wcześniejszym zgłoszeniu szkody na policji. Organ musi zakończyć postępowanie w sprawie. Przeważnie takie postępowanie zakończone jest umorzeniem z powodu niewykrycia sprawcy.
Powstanie straty niezawinionej przez podatnika
Czasami przedsiębiorca pomimo wykazania należytej staranności ponosi stratę w działalności wynikającą z kradzieży lub oszustwa. W takiej sytuacji z uwagi na wystąpienie określonych okoliczności strata może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Przykład takiej straty został wskazany w interpretacji wydanej przez Krajową Informację Skarbową nr 0113-KDIPT2-1.4011.1015.2020.2.MD z dnia 16 marca 2021 roku. Sprawa dotyczyła przedsiębiorcy, który nawiązał współpracę z kontrahentem z Holandii za pośrednictwem handlowej platformy internetowej. Współpraca miała dotyczyć sprzedaży i dostawy kosmetyków na łączną wartość ponad 252 000 euro. Przedsiębiorca zapłacił za towar, którego nigdy nie otrzymał. Wcześniej przed zapłatą i złożeniem zamówienia sprawdził wszystkie dokumenty firmy łącznie z nr NIP za pomocą systemu VIES, a także sprawdził kontrahenta w Holenderskiej Izbie Handlowej. Wszystko było w porządku. W kolejnym kroku zostały ustalone warunki płatności. Przedsiębiorca na podstawie faktury proforma miał zapłacić 40% kwoty jeszcze przed złożeniem zamówienia. Pozostałe 60% miało zostać opłacone po przywiezieniu towaru do magazynu dostawcy. Kontrahent najpierw miał wysłać zdjęcie towaru, co miało stanowić dowód na to, że towar fizycznie znajduje się w magazynie. Dopiero po tej czynności przedsiębiorca miał przelać pozostałą kwotę zapłaty za towar. Po otrzymaniu płatności kontakt z kontrahentem nagle się urwał, a towar nie został dostarczony. Przedsiębiorca zorientował się, że został oszukany i zawiadomił organy ścigania oraz polską i holenderską prokuraturę o popełnieniu przestępstwa. Dodatkowo bank bardzo szybko zablokował konta kontrahenta w wyniku czego przedsiębiorca odzyskał 166 000 euro. Pozostała kwota nie została przekazana i podatnik odnotował stratę w wysokości 86 000 euro. Przeprowadzone śledztwo wykazało, że oszuści kontaktowali się z przedsiębiorcą podszywając się pod istniejące i prowadzące legalną działalność przedsiębiorstwa, dlatego podatnik nie spodziewał się, że jest oszukiwany. Kontrahent stworzył też fałszywe strony internetowe, dlatego wstępna weryfikacja przeprowadzona przez przedsiębiorcę była pozytywna. Natomiast firmy działające legalnie, pod które podszył się oszust nie miały świadomości, że ktoś w ich imieniu zawiera transakcje. Z uwagi na to, że w Holandii równolegle toczyło się postępowanie w tej sprawie, to sprawa w Polsce została umorzona. Po pewnym czasie postępowanie w Holandii również zostało umorzone, ponieważ nie zostały wykryte osoby, które trudniły się oszukańczym procederem. Polski przedsiębiorca posiadał pełną dokumentację zawiadomień, które złożył zarówno w polskiej, jak i w holenderskiej policji oraz prokuraturze. Z uwagi na to Krajowa Informacja Skarbowa doszła do przekonania, że podatnik jest ofiarą przestępstwa i jeżeli:
dochował należytej staranności przy zawarciu transakcji z firmami z Holandii
podjął wszelkie możliwe działania w danej sprawie zmierzające do odzyskania utraconych środków
dysponuje stosownymi dokumentami potwierdzającymi podjęcie powyższych działań i czynności
to w takiej sytuacji poniesiona przez niego strata w wysokości ponad 86 000 euro może stanowić dla niego koszt uzyskania przychodu w świetle art. 22 ust. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Indywidualna interpretacja podatkowa nr 0114-KDIP2-2.4010.201.2022.1.ASK z dnia 4 stycznia 2023 roku jako przykład na powstanie straty niezawinionej przez podatnika Innym przykładem na powstanie straty, za którą nie odpowiada podatnik jest w/w interpretacja, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że strata zawsze powoduje uszczuplenie majątku podatnika niezależnie od tego jakie działania spowodowały jej powstanie: pożar, powódź lub kradzież. Jeżeli strata w środkach obrotowych podatnika wynika z wyżej wymienionego zakresu, to jest uważana za następstwo związane z prowadzeniem danego rodzaju działalności i nie jest uważana za zaniedbanie ze strony podatnika. W takiej sytuacji strata powinna być zaliczona do kosztów uzyskania przychodu jako koszt pośrednio związany z przychodem podatnika.
Kiedy mówimy o zachowaniu braku należytej staranności?
Często do straty dochodzi wtedy, kiedy podatnik nie zachował należytej staranności. Taka strata nie może zostać zaliczona do kosztów podatkowych firmy.
O braku zachowania należytej staranności mówimy wtedy, kiedy przedsiębiorca:
niestarannie sprawdził kontrahenta
nie zabezpieczył starannie gotówki
w niedostateczny sposób zweryfikował płatność z firmowego konta
nienależycie kontrolował pracowników.
Niedostateczne sprawdzenie kontrahenta Przedsiębiorcy często nie przywiązują wagi do dokładnej weryfikacji kontrahentów. Sprawdzają ich niestarannie, opierając się jedynie na pojedynczych opiniach zamieszczanych w Internecie. Za przykład może posłużyć sprawa firmy świadczącej usługi spedycyjne, która została wskazana w interpretacji wydanej przez Krajową Informację Skarbową, nr 0114-KDIP3-1.4011.559.2020.2.EC z dnia 27 listopada 2020 roku. Firma zleciła podwykonawcy znalezionemu przez platformę internetową, transport towarów z Włoch do Wielkiej Brytanii. Przewoźnik został niezbyt dokładnie sprawdzony, a w zasadzie firma prześwietliła go opierając się tylko na weryfikacji zrealizowanej przez administratorów platformy internetowej. Weryfikacja polegała jedynie na przesłaniu wymaganych dokumentów. Powierzony do transportu towar nigdy nie dotarł do odbiorcy. W związku z tym zleceniodawca wystąpił do kontrahenta o zapłatę odszkodowania w kwocie równowartości skradzionego towaru. Jednak firma ubezpieczeniowa odrzuciła wniosek o wypłatę odszkodowania powołując się na nienależyte sprawdzenie kontrahenta przez firmę. Podobnego zdania był organ podatkowy, który stwierdził, że firma nie wykazała się należytą starannością wybierając podwykonawcę. Według niego firma zajmująca się profesjonalnie przewozami międzynarodowymi powinna obowiązkowo dokładniej sprawdzić podmiot, któremu powierzyła przewóz towarów. W takich przypadkach najczęściej sprawdza się polisę ubezpieczeniową. Należy też zawrzeć odpowiednią umowę na przewóz towarów, w której powinien zostać określony zakres odpowiedzialności podwykonawcy w przypadku niewykonania lub nienależytego wykonania umowy. Dodatkowo firma nie zgłosiła kradzieży towarów na policji. Powyższe zaniedbania spowodowały, że organ podatkowy uznał, iż wnioskodawca nie ma prawa zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wydatków na zapłatę odszkodowania za niewywiązanie się z umowy z powodu kradzieży towaru.
Niestaranne zabezpieczenie transportu gotówki Czasami może dojść do sytuacji, w której dojdzie do kradzieży gotówki podczas jej transportu. Za przykład może posłużyć zdarzenie, kiedy podatnik przewoził w swoim samochodzie sporą ilość gotówki, którą chciał spożytkować na zakup towaru na potrzeby działalności gospodarczej. Podczas jednego z postojów została wybita szyba w samochodzie i skradziono gotówkę razem z dokumentami. Przedsiębiorca powiadomił o kradzieży policję. Ta jednak umorzyła śledztwo z uwagi na niemożność znalezienia sprawcy. Przedsiębiorca uważał, że skradziona suma pieniędzy powinna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodu. Podatnik uważał, że kradzież była zdarzeniem losowym trudnym do przewidzenia, którego nie można było uniknąć. Dodatkowo sprawca nie został wykryty w związku z czym policja umorzyła sprawę. Niestety organ podatkowy nie zgodził się z podatnikiem i stwierdził, że w tym przypadku strata nie może zostać zaliczona do kosztów podatkowych. Swoje stanowisko argumentując tym, że strata w firmie może być kosztem uzyskania przychodu, jeżeli wystąpi jako normalne następstwo prowadzonej działalności. Podatnik nie zostaje uznany za winnego powstania szkody o ile zachował należytą staranność i przeciwdziałał wystąpieniu uszczerbku w majątku firmy, a w opisanym przypadku przedsiębiorca nie dochował należytej staranności, ponieważ gotówka nie była cały czas pilnowana. Zadaniem przedsiębiorcy było zabezpieczenie pieniędzy poprzez stały nadzór nad gotówką. Przewożenie sporej sumy pieniędzy wymaga zastosowania zwiększonych zabezpieczeń chroniących przed kradzieżą, a tego podatnik nie zapewnił.
Nienależyta kontrola pracowników Czasami zdarza się, że szkoda przedsiębiorcy wynika z braku lojalności pracownika. Zwykle przestępstwo polega na kradzieży pieniędzy. Powyższa strata nie może być dla przedsiębiorcy kosztem uzyskania przychodu. Takiego zdania są organy podatkowe oraz sądy, które uważają, że przedsiębiorca poniósł stratę z własnej winy, ponieważ nie dołożył należytej staranności i nienależycie kontrolował pracowników. Jeżeli pracownik od dłuższego czasu wyłudza pieniądze, a pracodawca początkowo nic z tym nie robi i zbyt późno podejmuje działania mające na celu ochronę jego interesów, to nie może powstałej straty zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Przedsiębiorca powinien przez cały czas na bieżąco sprawdzać przepływ środków pieniężnych i w ten sposób eliminować powtarzające się nadużycia. Za przykład może posłużyć interpretacja wydana przez KIS z dnia 30 lipca 2020 roku o nr 0114-KDIP2-2.4010.135.2020.1.AS, a także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 grudnia 2015 roku o nr II FSK 2496/13.
Strata podatkowa – kiedy i jak należy ją udokumentować?
Strata wynikająca z oszustwa lub kradzieży może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodu dopiero w momencie, kiedy jest ona ostateczna i definitywna. Mówi o tym między innymi wyrok wydany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny z Łodzi z dnia 14 grudnia 2017 roku o nr I SA/Łd840/17. Można w nim przeczytać:
istotnym warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów jest (…) jego definitywność, czyli rzeczywiste i bezzwrotne poniesienie przez podatnika. W odniesieniu do środków obrotowych oznacza to, że za stratę w tych środkach można uznać wyłącznie skutki takiego nagłego i nieprzewidywalnego zdarzenia, które spowodowało definitywny, tj. trwały i bezzwrotny, uszczerbek w majątku podatnika, tj. utratę (bądź zmniejszenie wartości) składników majątku (środków obrotowych) będących w jego posiadaniu lub stanowiących jego własność.
Kolejnym warunkiem, aby dana strata mogła zostać zaliczona do kosztów podatkowych przedsiębiorcy jest właściwe udokumentowanie. Odpowiednim dokumentem jest protokół szkód zawierający wymagane dane, takie jak:
rodzaj szkody
ilość
wartość
przyczynę powstania
podpisy osób uprawnionych
datę.
Dodatkowo szkoda powinna być potwierdzona przez właściwe organy, takie jak policja, prokuratura lub sąd. Podatnik, który chce zaliczyć stratę do kosztów uzyskania przychodu musi posiadać odpowiednie dokumenty zewnętrzne i wewnętrzne, których rodzaj zależy od okoliczności powstania szkody. Do dokumentów zewnętrznych zalicza się przykładowo: wyrok, postanowienie sądu, zawiadomienie o podejrzeniu popełnienia przestępstwa. Natomiast dokumenty wewnętrzne to między innymi: opinie, raporty, analizy. Czasami strata może nie być definitywna. Ma to miejsce wtedy, kiedy podczas prowadzonych postępowań został ustalony sprawca szkody i zostały zebrane dowody w sprawie, a przedsiębiorca może podjąć działania zmierzające do odzyskania utraconego składnika majątku, np. w sytuacji, w której sąd nakaże w wyroku naprawienie szkody przez sprawcę. W takim przypadku przedsiębiorca nie może zaliczyć straty wynikającej z oszustwa lub kradzieży do kosztów uzyskania przychodu, ponieważ strata nie jest ostateczna i nieodwracalna. Według organu podatkowego strata może zostać uznana za koszt uzyskania przychodu
dopiero w momencie zakończenia postępowania sądowego lub uzyskania rozstrzygnięcia organów ścigania wnioskodawca może w sposób pewny wskazać, że strata ma charakter nieodwracalny i dysponować dokumentem kończącym wskazane postępowanie, spełniającym warunki właściwego dokumentowania.
Kiedy strata zostaje uznana za ostateczną?
Czasami podatnik nie ma szans na odzyskanie straconych środków firmy, ponieważ nie został ustalony sprawca, pomimo że były prowadzone postępowania przez różne właściwe organy ścigania. Wtedy najczęściej postępowanie zostaje umorzone z uwagi na brak możliwości wykrycia sprawcy. Potwierdzeniem takiej możliwości rozliczenia straty jest interpretacja wydana przez Krajową Informację Skarbową z dnia 6 października 2020 roku o nr 0111-KDIB1-2.4010.356.2020.1.DP. Zgodnie z nią, jeżeli podatnik nie jest winny powstania straty, to może zostać ona uznana za koszt podatkowy w momencie, kiedy podatnik otrzyma:
postanowienie o umorzeniu postępowania przygotowawczego w przypadku niewykrycia sprawcy
prawomocny wyrok uniewinniający lub umarzający postępowanie, w którym stwierdzono, że miało miejsce wyłudzenie kredytu lub pożyczki
inne prawomocne orzeczenie kończące postępowanie, z którego wynika, że nie ma możliwości pociągnięcia sprawcy do odpowiedzialności, w którym zostało stwierdzone, że miało miejsce wyłudzenie kredytu lub pożyczki.
