Przedsiębiorcy dość często korzystają z możliwości wzięcia pożyczki na firmę. Czasami w wyniku wystąpienia nieprzewidzianych okoliczności mają trudności ze spłatą zobowiązania, co może mieć wpływ na rozliczenia podatkowe. Czy pożyczka, która jest nieściągalna może zostać zaliczona do kosztów podatkowych przedsiębiorcy?
Jak wskazuje art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu uważa się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów po wyłączeniu z nich kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 27 ustawy o PIT kosztami uzyskania przychodów nie są udzielone pożyczki, również pożyczki utracone. W związku z tym wszystkie pożyczki zarówno te spłacone, jak i te nieściągalne nie są wliczane do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.
PRZYKŁAD Przedsiębiorca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie udzielania pożyczek. Za formę opodatkowania wybrał zasady ogólne. W dniu 20 lutego 2023 roku udzielił innemu przedsiębiorcy pożyczkę z całkowitym terminem spłaty ustalonym na dzień 20 maja 2023 roku. Niestety pożyczkobiorca nie spłacił pożyczki w terminie, dlatego przedsiębiorca zdecydował się na wniesienie pozwu do sądu. Sąd wydał nakaz zapłaty z klauzulą wykonalności z urzędu. Niestety postępowanie egzekucyjne musiało zostać umorzone z powodu bezskutecznej egzekucji, ponieważ dłużnik nie posiadał majątku. Czy w takiej sytuacji po uznaniu nieściągalności pożyczki przedsiębiorca ma prawo zaliczyć wartość udzielonej pożyczki do kosztów uzyskania przychodów?
Odpowiedź: Niestety przedsiębiorcy zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przysługuje prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów utraconej kwoty w związku z udzieloną pożyczką, której pożyczkodawca nie spłacił. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że pożyczka została uznana za nieściągalną, nawet jeżeli fakt ten został właściwie udokumentowany.
W konsekwencji nieściągalność pożyczki oznacza, że przedsiębiorca, który jej udzielił ponosi stratę. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 23 kwietnia 2020 roku, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.106.2020.1.RR napisał między innymi, że:
Uznanie za koszt uzyskania przychodów każdej straty oznaczałoby w rzeczywistości rekompensowanie ryzyka gospodarczego za pomocą przepisów podatkowych. Wynika to z faktu, że nie wszystkie wydatki związane z działalnością gospodarczą, nawet ekonomicznie uzasadnione, oraz straty powstałe w prowadzonej działalności stanowią koszty uzyskania przychodów. W przeciwnym wypadku każde ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej można by przenosić przy użyciu przepisów podatkowych na Skarb Państwa przez pomniejszanie dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania.
Nieściągalność pożyczki w świetle art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
Art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi:
Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności lub ich części, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2.
W związku z powyższym, jeżeli wierzytelność nie została zakwalifikowana do przychodów należnych z działalności gospodarczej, to w takiej sytuacji nie może ona zostać uznana za koszt uzyskania przychodów, nawet wtedy, kiedy nieściągalność pożyczki zostanie udokumentowana. Za przychody nie są uznawane otrzymane lub zwrócone pożyczki bądź kredyty, w tym również te uregulowane w naturze z wyłączeniem odsetek skapitalizowanych od tych pożyczek bądź kredytów. W związku z powyższym udzielenie pożyczki nie powoduje powstania przychodu należnego. Oznacza to, że pożyczka, która jest nieściągalna nie jest wierzytelnością, która może zostać zaliczona do kosztów podatkowych. Jest to zgodne z treścią art. 14 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Niespłacone odsetki w przypadku nieściągalności pożyczki
Jak wskazuje art. 14 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych. Są natomiast nimi nieotrzymane odsetki od należności również te od udzielonych pożyczek. Oznacza to, że odsetki od pożyczki są przychodem podatkowym, ale tylko wtedy, kiedy zostaną faktycznie otrzymane od pożyczkobiorcy. W związku z tym niezapłacone odsetki od nieściągalnej pożyczki nie zostają zaliczone do kosztów podatkowych.
Jakie dokumenty przy nieściągalności wierzytelności?
Wszelkie wierzytelności, które są nieściągalne z wyłączeniem wierzytelności lub ich części, które wcześniej zgodnie z art. 14 ustawy zostały zarachowane jako przychody należne, których nieściągalność została udokumentowana w sposób wskazany w ust. 2 tejże ustawy nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. O nieściągalności wierzytelności mówi się wtedy, kiedy brak jest możliwości jej wyegzekwowania od dłużnika i jest to potwierdzone odpowiednimi dokumentami. W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje się zamknięty katalog tych dokumentów.
Aby wierzytelność mogła zostać uznana za nieściągalną to powinna być udokumentowana za pomocą:
postanowienia o nieściągalności, które musi być uznane przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu.
Postanowienie wydaje właściwy organ postępowania egzekucyjnego
postanowienia sądu o:
oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek niewypłacalnego dłużnika nie jest wystarczający, aby mógł zaspokoić koszty postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów
umorzeniu postępowania upadłościowego, jeżeli zachodzi okoliczność, o której mowa jest w lit. a
zakończeniu postępowania upadłościowego
protokołu o nieściągalności wierzytelności sporządzonego przez podatnika, który będzie stwierdzał, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe bądź wyższe od kwoty wierzytelności.
Postanowienie o nieściągalności wydaje organ egzekucyjny taki jak komornik. Musi znaleźć się w nim konkretna należność, której ono dotyczy oraz wskazanie podatnika będącego dłużnikiem. Nieściągalność wierzytelności może zostać udokumentowana również za pomocą protokołu sporządzonego przez podatnika, który będzie stwierdzał, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne wiążące się z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe bądź wyższe od kwoty wierzytelności. Jeżeli podatnik zrezygnuje z dochodzenia wierzytelności z powodu, że przewidywane koszty procesowe oraz egzekucyjne związane z dochodzeniem danej wierzytelności mogłyby być za wysokie, to w takiej sytuacji może sporządzić protokół o nieściągalności wierzytelności.
W protokole muszą znaleźć się:
informacje o danej należności
kalkulacja potwierdzająca, że dochodzenie wierzytelności jest nieopłacalne.
Katalog wydatków, który potwierdza nieopłacalność dochodzenia wierzytelności jest katalogiem otwartym. Przykładem kosztów są między innymi:
